по истечении указанного в договоре поручительства срока.
19.2.3. Пеня
Гражданским законодательством пеня определяется как форма неустойки. В отношении исполнения налоговой обязанности пеня рассматривается как денежная сумма, которую обязаное лицо должно перечислить при уплате этим лицом причитающихся сумм налога или сбора в более поздние по сравнению с установленными налоговым законодательством сроки. Таким образом, сумму пени налогоплательщик обязан выплатить в случае просрочки уплаты налога или сбора. Просрочка платежа фактически и является основанием начисления пени.
Пеню необходимо четко отграничивать от мер налоговой ответственности (в качестве последних в налоговом законодательстве фигурируют штрафы). Взимание пени обусловливается только фактом просрочки уплаты налога или сбора, тогда как взыскание штрафов предполагает специальные процедуры, в основе которых лежит правонарушение. Пеня же может взыскиваться и в том случае, когда налогоплательщик может быть освобожден от применения мер ответственности за нарушение налогового законодательства.
Письмом Государственной налоговой администрации Укра-ны «О перечне платежей и размере пени» от 14 марта 1997 года № 19-0211/10-1862 с изменениями и дополнениями, внесенными письмом Государственной налоговой администрации Украины от 24 октября 1997 года №19-0217/10-8553, закреплен перечень налогов и платежей, состоящий из 23 пунктов, с указанием размера пени по каждому из них и ссылкой на законодательный акт, определяющий размер начисляемой пени. Пеня начисляется в размере 120% ставки НБУ, кроме: налога на прибыль (с 1 января 1995 года — ставка НБУ), подоходного налога (двойная ставка НБУ), госпошлины (0,2%), налога с владельцев транспортных средств (0,2 %), платы за землю (0,2%; с 1 января 1997 года — 0,3%).
144
Глава 19. Обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов
19.2.4. Ограничение операций по счетам налогоплательщика в банках
Ограничение операций по счетам налогоплательщика в банках является мерой оперативного воздействия на налогоплательщика в случае, если последний препятствует проьедению налоговой проверки. Приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налоговых платежей за счет денежных средств обязанного лица в банках.
Ограничение операций по расчетным и другим счетам в учреждениях банков осуществляется на основании решения налогового органа, ограничивающего право плательщика налога, его представителя или налогового агента распоряжаться денежными средствами, находящимися или поступающими на его счет в банковских учреждениях. Ограничение права плательщика налога, его представителя или налогового агента по распоряжению средствами на его счетах не распространяется на расчеты с бюджетом по уплате налогов, штрафа и пени. Ограничение операций плательщика налога на расчетном счете или других счетах в банках действует с момента получения банком постановления налогового органа до отмены постановления налоговым органом или по решению суда.
Решение о приостановлении операций по счетам принимается одновременно с решением о взыскании налога и пени. Однако это не означает, что решение о приостановлении операций не может быть принято позднее даты вынесения решения о взыскании налога. В случае, если банком или налогоплательщиком представлены в налоговый орган документы, подтверждающие уплату сумм, связанных со взысканием налога, налоговый орган обязан вынести решение об отмене решения об ограничении операций по счетам налогоплательщика в банках.
19.2.5. Арест имущества
Арестом имущества признается наложение ограничений по распоряжению налогоплательщиком, его представителем или налоговым агентом в отношении имущества, ему принадлежащего. Как и ограничение операций по счетам налогоплательщика в банках, целью наложения ареста на имущество является обеспечение испол-
145
ОБЩАЯ ЧАСТЬ _
нения решения налогового органа. Арест имущества состоит в ограничении полномочий собственника по владению, пользованию и распоряжению принадлежащим налогоплательщику имуществом. Арест имущества осуществляется в случае неисполнения налогоплательщиком в установленные сроки обязаности по уплате налогов и сборов налоговым или таможенным органом с санкции прокурора. Арест имущества может быть осуществлен на следующих основаниях:
а) в случае неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога или сбора в установленные сроки;
б) в случае наличия у налоговых органов достаточных оснований полагать, что налогоплательщик предпримет меры для того, чтобы скрыться или скрыть свое имущество.
Необходимыми условиями для наложения ареста на имущество является наступление установленного законом срока для уплаты налога и наличие одного из двух условий, указанных выше. Только предъявление требования об уплате налога и его исполнения налогоплательщиком недостаточно для наложения ареста.
Арест имущества налогоплательщика может осуществляться в двух формах:
1) полный арест — налогоплательщик лишается права распоряжения имуществом, а владение и пользование им осуществляется под контролем налоговых органов;
2) частичный арест — налогоплательщик осуществляет владение, пользование и распоряжение своим имуществом с разрешения и под контролем налоговых органов.
Контрольные вопросы^
1. Гарантии обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
2. Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
3. Залог имущества.
4. Поручительство.
5. Пеня.
6. Ограничение операций по счетам налогоплательщика в банках.
7. Арест имущестзр.
146
ГЛАВА 20
НАЛОГОВЫЕ ОРГАНЫ УКРАИНЫ
20. 1. Система налоговых органов
Государственная налоговая службз Украины создана как единая система управления и контроля за соблюдением налогового законодательства, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей, установленных законодательством. Налоговые инспекции есть в каждом районе, в каждом городе областного подчинения. Они не зависят от других институтов исполнительной власти на местах, но по некоторым вопросам (например, по постановке на налоговый учет налогоплательщиков, регистрации предпринимательской деятельности) работают в тесном взаимодействии с ними. Спектр обязанностей налоговых инспекций довольно широкий — от постановки налогоплательщиков на учет до выявления и принудительного взыскания неуплат по налогам и сборам1.
Государственное управление налогообложением и налоговый контроль как часть государственного управления и финансового контроля вообще отличаются от других форм управления и контроля тем, что их объектом являются различные виды налогов, организация функционирования системы уплаты налогов. Государственные налоговые органы организуют работу и выполняют основные функции по обеспечению полноты, правильности и своевременности внесения налогов в бюджеты, предотвращению налоговых нарушений и привлечению к ответственности за нарушение налогового законодательства. Государственная налоговая служба является единой системой органов управления и контроля за соблюдением налогового законодательства. Основные функции управления и контроля в налоговой сфере направлены на обеспечение правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в соответствующие бюджеты налогов и других обязательных платежей, установленных законодательством.
Налоговая служба была создана в январе 1990 года согласно Постановлению Совета Министров СССР от 24 января 1990 года № 76 «О Государственной налоговой службе». До этого ее функ-
См. поцробнсс'.Кушнарьова Т. €. Податков! органи в систем! суб'ектчв подат-кових правовцщосин. Дис ... канд. юрид. наук - Харк1в, 2000. - 176 с.
147
ОБЩАЯ ЧАСТЬ
ции выполняли финансовые органы, на которые в настоящее время возложены вопросы планирования и выполнения бюджета. Несколько позже правовое положение этих органов конкретизировалось Законом СССР от 21 мая 1990 года «О правах, обязанностях и ответственности государственных налоговых инспекций». В дальнейшем изменялся ее статус, детализировались права, обязанности, ответственность должностных лиц Государственной налоговой службы. Сейчас в Украине действует Закон Украины «О государственной налоговой службе в Украине».
Фактически систему налоговых органов можно разделить на две группы по месту, которое занимает обеспечение налоговых поступлений в их деятельности.
А. Непосредственно налоговые (налоговые администрации и органы налоговой милиции) — органы, основная деятельность которых связана с обеспечением налоговых поступлений и которые осуществляют ее без всяких дополнительных условий.
Б. Опосредованно налоговые (таможенные органы, органы казначейства) — органы, наряду со своей основной деятельностью обеспечивающие поступление платежей, которые составляют налоговую систему и рассматриваются как налоговые при определенных условиях.
Налоговые органы в узком значении идентичны системе налоговых администраций и осуществляют контроль только за поступлением в бюджеты налогов и сборов. Налоговые органы в широком значении контролируют и обеспечивают поступление в бюджеты всех отчислений, которые законодатель включает в налоговую систему как совокупность налогов, сборов, платежей. В этом случае система налоговых органов охватывает уже и таможенные органы, и органы казначейства, и налоговую милицию. Таким образом, в широком значении система налоговых органов включает:
1. Государственную налоговую администрацию Украины.
2. Налоговую милицию
3. Таможенные органы Украины.
4. Органы казначейства.
Система налоговых органов образует и организационно, и функционально единую систему в структуре органов исполнительной власти. Но едва ли можно утверждать, что это полностью единая система. В нее входят органы по формальному признаку — органы, управляющие взыманием и поступлением в бюджеты
148
Глава 20. Налоговые органы Украины
(фонды) платежей, которые законодатель отнес к общегосударственным и местным налогам и сборам (статьи 14 и 15)'.
Вряд ли справедливо видеть главное содержание деятельности налоговых органов в контроле илисборе налогов. Как правило, налоги уплачиваются плательщиками самостоятельно и налоговые органы лишь управляют этим процессом, контролируют его, поэтому непосредственно сбором они не занимаются. Нельзя говорить и исключительно о контрольных функциях, особенно когда речь идет о разработке форм отчетности, разъяснении применения налогового законодательства. Правильнее определить содержание деятельности органов как управление процессом поступления налогов и сборов в бюджеты и целевые фонды.
Общей налоговой компетенцией наделены именно налоговые инспекции и администрации, которые выступают уполномоченной стороной по поводу уплаты (взыскания) налогов и сборов, осуществляющие налоговый контроль, привлечение плательщиков к ответственности за осуществление налогового правонарушения от лица государства.
Специальной налоговой компетенцией наделены несколько органов. Таможенные органы имеют полномочия налоговых органов по контролю за уплатой налогов и сборов исключительно при перемещении товаров через таможенную границу Украины. Налоговая милиция наделена специальными полномочиями в области налогообложения, которые применяет в случае совершения преступлений, административных правонарушений при уплате налогов; осуществляет защиту работников налоговых органов и расследование случаев коррупции в системе налоговых органов.
Характеристике функций государственных налоговых органов посвящен Закон Украины от 5 февраля 1998 года2. Они дифференцируются в зависимости от уровня налоговых органов. К ним относятся:
1. Учет налогоплательщиков.
2. Контроль за выполнением налогоплательщиками законодательства.
3. Обеспечение бухгалтерского учета.
В1домост1 Верховно'! Ради Украши. - 1997. - №16. - Ст. 119. " Ст. 1 Закону Украши "Про Дсржавну податкову службу // Вщомост! Верховно! Ради Украши. - 1998. - №29. - Ст. 190.
149
ОБЩАЯ ЧАСТЬ
4. Утверждение форм расчетов и отчетности.
5. Разработка направлений, форм и методов налоговых проверок и их осуществление.
6. Применение мер ответственности к нарушителям законодательства о налогах.
Все права и обязанности, формирующие полномочия налоговых органов, распределяются на две группы. Во-первых, это группа, которая корреспондируется и согласуется с правами и обязанностями плательщиков (обязанность давать информацию относительно налогообложения, связанная с правом налогоплательщиков на такую информацию). Во-вторых, группа самостоятельных прав и обязанностей, которые реализуются при взаимодействии с другими органами или при наложении санкций. Очень важно закрепление исчерпывающего перечня прав и обязанностей налоговых органов. Именно это может ограничить противозаконное применение действий относительно плательщиков налогов, а у последних создать уверенность в защите со стороны государства, которое рассматривает налогоплательщика не как потенциального правонарушителя, а как партнера.
Исходя из функций налоговых органов можно выделить следующие группы полномочий1:
1) Полномочия по учету налогоплательщиков.
2) Полномочия по контролю за выполнением налогоплательщиками налогового законодательства (например, проверка документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других обязательных платежей на предприятиях, в учреждениях, организациях любых форм собственности и любых организационно-правовых форм, а также гражданами;
3) Полномочия налоговых органов по расчету окладных налогов (например, требовать бесплатного предоставления информации, необходимой для исчисления налогов, от органов, осуществляющих учет и оценку налогооблагаемого имущества (ведение имущественных кадастров);
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43